Существенность в аудите определяется на основании Федерального стандарта №4 «Существенность в аудите». Аудиторский риск на основании стандарта №8 «Оценка аудиторских рисков и внутренний контроль, осуществляемый аудируемым лицом». В соответствии со стандартом №4 информация считается существенной, если ее пропуск или искажение может повлиять на экономические решения пользователей, принятые на основе бухгалтерской финансовой отчетности.

Как значение так и характер принимаются аудитором во внимание. Примерами качественных искажений являются недостаточное или неадекватное описание учетной политики, когда существует вероятность того, что пользователь отчетности будет введен в заблуждение таким описанием.

Способы определения уровня существенности зависят от опыта и квалификации аудитора и определяются им самостоятельно для каждого клиента с учетом объема и специфики деятельности. Некоторые аудиторы прибегают к точным количественным критериям оценки, другие полагаются на свой опыт, считая, что отклонение показателя (например, до 2%) будет незначительным, а свыше – существенным.

При этом аудиторы учитывают различные факторы:

¾ Абсолютную величину ошибки

¾ Относительную величину ошибки

¾ Конкретные цели использования аудиторского заключения

¾ Кумулятивный (суммарный) эффект

Аудиторам следует оценивать общий эффект известных и возможных ошибок.

Совокупность неисправленных искажений включает конкретные искажения и прогнозируемые ошибки. Если эта совокупность приближается к уровню существенности, то аудитору необходимо определить: существует ли вероятность того, что необнаруженные искажения, рассматриваемые вместе с обнаруженными, могут превысить уровень существенности. Исходя из этого, аудитор рассматривает вопрос о снижении риска посредством проведения дополнительных аудиторских процедур, или требует от руководства аудируемого лица внесения поправок в отчетность.

Оценивая существенность, аудиторы используют 2 основных подхода:

¾ Индуктивный подход, который заключается в определение существенности статей отчетности, а затем путем суммирования оценок рассчитывается общая существенность.

¾ Дедуктивный подход, который заключается в определении общей величины допустимой ошибки и последующего ее распределения между статьями отчетности.

Пример определения уровня существенности на основе системы базовых показателей.

Из полученных показателей находят среднеарифметическое 4 колонки ==2 921.

((4350-2921)/2921)*100%=49%

((1605-2921)/2921)*100%=45%

Из оставшихся трех показателей рассчитываем среднеарифметическое.

3184+3413+2051=2883 округляем до 3000. Округление не должно превышать 3% от округляемого числа.

Между существенностью и аудиторским риском существует взаимосвязь: чем выше уровень существенности, тем ниже уровень аудиторского риска. И наоборот.

Оценка существенности и риска на начальной стадии планирования может отличаться от такой оценки после подведения итогов аудиторских процедур.

Под аудиторским риском понимается риск выражения аудитором ошибочного мнения в случае, когда в финансовой отчетности содержится существенное искажение.

Аудиторский риск включает 3 компонента:

¾ Неотъемлемый риск (внутрихозяйственный риск) – означает подверженность остатка средств на счетах бухучета искажения, которые могут быть существенными при допущении отсутствия необходимых средств внутреннего контроля.

Для проведения оценки этого риска аудитор полагается на свое профессиональное суждение, для того чтобы учесть следующие факторы: опыт и знания руководства, изменения в его составе, характер деятельности аудируемого лица, факторы, влияющие на отрасль, сложность лежащих в основе учета операций, подверженность активов потерям или незаконному присвоению, завершение сложных операций к концу отчетного периода и другие факторы.

Большинство аудиторов при самых разных обстоятельствах устанавливают уровень неотъемлемого риска более 50%, а при ожидание существенных отклонений даже на уровне 100%.

¾ Риск средств контроля. Он означает то, что искажения, которые могут иметь место в отношении остатка средств по счетам бухгалтерского учета и быть существенными не будет своевременно предотвращено или обнаружено и исправлено с помощью систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля.

¾ Риск необнаружения. Риск того, что аудиторские процедуры по существу не позволяют обнаружить искажения остатков средств на счетах бухучета, которые могу быть существенны по отдельности или в совокупности с искажениями остатков средств по другим счетам.

ПАР = НР * РСК * РН, где

ПАР – приемлемый аудиторский риск

НР = неотъемлемый риск

РСК –риск средств контроля

РН – риск необнаружения.

Определить какой будет риск необнаружения, если известно, что НР = 80%, РСК = 10 %, а планируемый аудиторский риск = 5%.

РН=ПАР/НР*РСК

Система внутреннего контроля (СВК) означает совокупность организационных мер, методик и процедур, используемых руководством аудируемого лица в качестве средств для упорядоченного ведения финансово-хозяйственной деятельности, обеспечения сохранности активов, выявления исправления, предотвращения ошибок и искажения информации, а так же своевременной подготовки достоверной финансовой отчетности.

Контрольная среда – это осведомленность и действия руководства аудируемого лица, направленное на установление и поддержку системы внутреннего контроля и понимания важности такой системы.

Контрольная среда включает в себя следующие составляющие:

¾ Стиль и основные принципы управления аудируемым лицом

¾ Организационная структура аудируемого лица

¾ Распределение ответственности и полномочий

¾ Осуществляемая кадровая политика

¾ Особенности организации ревизионной комиссии и службы внутреннего аудита и др.

К процедурам контроля относят следующие:

¾ Подотчетность одних работников другим

¾ Внутренние проверки и сверки данных

¾ Инвентаризация

¾ Сравнения данных, полученных из внутренних источников с данными внешних источников

¾ Организация доступа к активам организации

¾ Сравнение и анализ финансовых результатов с плановыми показателями и др.

Среднее арифметическое 4 колонки 4415

(8674-4415)/4415*100%=96,46%

(1472-4415)/4415*100%=66,66%

Среднеарифметическое оставшихся трех показателей 3976==4000

В случае если единый уровень существенности составляет менее 3% от валюты баланса, то следует рассчитывать уровень существенности по каждой значимой статье баланса.

Интервал допустимых значений уровня существенности статей баланса.

Аудитор может проводить аудит бухгалтерской отчетности предприятия, применяя аудиторскую выборку. Согласно стандарта, аудиторская выборка может осуществляться несколькими методами (случайный отбор, систематический отбор, комбинированный отбор). Используя последние два метода, аудитор может пропускать документы и записи с небольшими суммами.

Кроме этого, пользователь бухгалтерской отчетности должен понимать, что многие ее показатели носят условный характер. Например, если не известен срок полезного использования нематериальных активов, то ПБУ 14/2000 «Учет нематериальных активов» рекомендует для расчета амортизации применять срок 20 лет. То есть статья «Нематериальные активы» в балансе будет отражена в условной сумме.

Таким образом, можно сделать вывод, что бухгалтерская отчетность может содержать ошибки и не отражает деятельность предприятия со 100 % точностью.

Аудитор должен рассчитать сумму максимально допустимой ошибки в отчетности, при которой она будет являться достоверной. Это значение носит название уровень существенности и регулируется стандартом аудиторской деятельности «Существенность в аудите».

Под уровнем существенности понимается то предельное значение ошибки бухгалтерской отчетности, начиная с которой квалифицированный пользователь отчетности с большой степенью вероятности перестанет быть в состоянии делать на ее основе правильные выводы и принимать правильные экономические решения.

Уровень существенности рассчитывается на основании базовых показателей и процентов ошибки по ним.

Базовые показатели - это наиболее важные показатели деятельности предприятия, отраженные в формах отчетности, по которым пользователь оценивает возможность взаимодействия с предприятием.

Например, у открытого акционерного общества основным пользователем отчетности являются акционеры. Данную группу пользователей будет интересовать такой показатель отчетности как прибыль, остающаяся в распоряжении предприятия. То есть аудитор понимает, что именно этот показатель отчетности должен быть достоверным и принимает его как базовый показатель для расчета уровня существенности. Для банков в отчетности любого предприятия будет интересна сумма активов. И поэтому аудитор, как правило, в систему базовых показателей включает итог баланса.

Система базовых показателей разрабатывается каждой аудиторской организацией самостоятельно и применяется постоянно.

Основанием для изменения аудиторской организацией системы базовых показателей и порядка нахождения уровня существенности могут служить:

а) изменения законодательства в области бухгалтерского учета и налогообложения, затрагивающие порядок определения статей баланса или базовых показателей бухгалтерской отчетности;

б) изменения законодательства в области аудита, устанавливающие требования к методам определения уровня существенности;

в) изменение специализации аудиторской организации;

г) значительное изменение состава экономических субъектов, подлежащих аудиту, с точки зрения их принадлежности к другим отраслям производства или другому роду деятельности;

д ) смена руководства аудиторской организации.

Документ, описывающий систему базовых показателей и порядок нахождения уровня существенности, должен иметь открытый характер. Аудиторская организация может знакомить заинтересованных лиц по их требованию с принятым аудиторской организацией порядком нахождения уровня существенности.

Стандарт аудиторской деятельности «Существенность в аудите» предлагает типовую систему базовых показателей, которые могут быть использованы аудиторской организацией. Она включает: балансовую прибыль предприятия, валовой объем реализации без НДС, валюта баланса, собственный капитал и общие затраты предприятия.

Аудиторские организации определяют уровень существенности, беря определенную долю ошибки от базовых показателей: числовых значений счетов бухгалтерского учета, статей баланса или показателей бухгалтерской отчетности. При этом могут использоваться как базовые показатели текущего года, так и усредненные показатели текущего и предшествующих лет, а также любые расчетные процедуры, которые могут быть формализованы. Допускается как единый показатель уровня существенности для данной конкретной проверки, так и набор разных значений уровня существенности, каждый из которых должен быть предназначен для оценки какой-то определенной группы счетов бухгалтерского учета, статей баланса, показателей отчетности.

Аудиторская организация вправе сама установить долю ошибки по базовым показателям, что обязательно фиксируется документально. Стандарт предлагает типовые размеры долей ошибок.

Значение уровня существенности для данной аудиторской проверки определяется по завершении этапа планирования аудиторской проверки. Полученное значение уровня существенности фиксируется в общем плане аудита.

Аудитор в случае обстоятельств, которые станут известны ему по ходу проверки, имеет право изменить (скорректировать) значение уровня существенности. При этом факт изменения уровня существенности, новое значение уровня существенности, соответствующие расчеты и развернутая аргументация аудитора отражаются в рабочих документах аудиторской проверки.

Значение уровня существенности, полученное по окончании этапа планирования аудита, а также любые корректировки значения уровня существенности в ходе проверки, утверждаются руководителем данной проверки, что должно найти отражение в рабочей документации проверки.

Аудитор обязан принимать во внимание уровень существенности:

а) на этапе планирования при определении содержания, затрат времени и объема применяемых аудиторских процедур;

б) в ходе выполнения конкретных аудиторских процедур;

в) на этапе завершения аудита при оценке эффекта, оказываемого обнаруженными искажениями и нарушениями на достоверность бухгалтерской отчетности.

Аудитор должен иметь в виду, что отдельные отмеченные им искажения могут не иметь существенного характера сами по себе, а искажения, взятые в совокупности, а также отмеченные искажения вместе с предполагаемыми (в результате распространения отмеченных в результате выборочной проверки ошибок на всю совокупность данных) могут иметь существенный характер. Например, аудитор установил уровень существенности 20000 рублей. В ходе проверки он выявил ошибку по себестоимости продукции в 5000 рублей. Данную ошибку аудитор считает несущественной и не принимает во внимание при формировании мнения о достоверности статьи отчетности «Себестоимость реализованной продукции». Но если в ходе проверки будет выявлено пять ошибок каждая по 5000 рублей, то в совокупности они существенным образом искажают отчетность.

Уровень существенности рассчитывается следующим образом. По итогам финансового года на предприятии, подлежащем проверке, определяются финансовые показатели, которые заносятся в специальную таблицу для расчета уровня существенности (наименования показателей и значения). От этих показателей берутся процентные доли. Результат вычислений заносится в таблицу.

Допускается, что часть показателей включить в таблицу не удастся. Например, предприятие может не иметь прибыли по итогам года либо может иметь небольшую прибыль, которая, по мнению аудитора, с учетом анализа показателей за предыдущие годы является не характерной для данного предприятия. Предприятие может не иметь реализации, если это бесприбыльное, некоммерческое предприятие либо организация, которая финансируется в основном не за счет выручки от реализации товаров, работ, услуг. В этих случаях в соответствующих клетках таблицы могут быть поставлены прочерки.

Аудитор должен проанализировать числовые значения, полученные в результате вычислений. В том случае, если какие-либо значения сильно отклоняются в большую и (или) меньшую сторону от остальных, он может отбросить такие значения. На базе оставшихся показателей рассчитывается средняя величина, которую можно для удобства дальнейшей работы округлить, но так, чтобы после округления ее значение изменилось бы не более чем на 20% в ту или иную сторону от среднего значения. Данная величина и является единым показателем уровня существенности, который может использовать аудитор в своей работе.

Пример расчета уровня существенности:

Таблица расчета уровня существенности

Наименование базового показателя	Значение базового показателя бухгалтерской отчетности проверяемого экономического субъекта (тыс. руб.)		Значение, применяемое для нахождения уровня существенности (тыс. руб.)
Балансовая прибыль предприятия
Валовой объем реализации без НДС
Валюта баланса
Собственный капитал (итог раздела 3 баланса)
Общие затраты предприятия

В столбец 2 записываются показатели, взятые из бухгалтерской отчетности предприятия. Показатели в столбце 3 должны быть определены внутренними стандартами аудиторской фирмы и применяться на постоянной основе. Столбец 4 получают умножением данных из столбца 2 на показатель из столбца 3, разделенный на 100%. Затем рассчитывается среднее арифметическое показателей из столбца 4:

(1064 + 2719 + 2561 + 2050 + 2027) / 5 = 2084 тыс.руб.

Следует обратить внимание на минимальные и максимальные значения в расчете. Потому что, если они отличаются более чем на 30 % от расчетного показателя, то при расчете их необходимо отбросить.

Наименьшее значение отличается от среднего на:

(2084 - 1064) / 2084 x 100% = 49%, т.е. почти вдвое.

Наибольшее значение отличается от среднего на:

(2719 - 2084) / 2084 x 100% = 30%.

Поскольку значение 1064 тыс. руб. отличается от среднего значительно, а значение 2719 тыс. руб. - не так сильно и, кроме того, второе по величине значение 2561 тыс. руб. очень близко по величине к 2719 тыс. руб., то при дальнейших расчетах наименьшее значение следует откинуть, а наибольшее - оставить. Новое среднее арифметическое составит:

(2719 + 2561 + 2050 + 2027) / 4 = 2339 тыс. руб.

Полученную величину допустимо округлить до 2500 тыс. руб. и использовать данный количественный показатель в качестве значения уровня существенности. Различие между значением уровня существенности до и после округления составляет:

(2500 - 2339) / 2339 x 100% = 7%, что находится в пределах 20%

С уровнем существенности связан аудиторский риск. Данному вопросу посвящен стандарт «Оценка аудиторских рисков и внутренний контроль осуществляемый аудируемым лицом.»

Риск аудитора (аудиторский риск) означает вероятность наличия в бухгалтерской отчетности предприятия невыявленных существенных ошибок и (или) искажений после подтверждения ее достоверности или вероятность признания существенных искажений в ней, в то время как на самом деле такие искажения отсутствуют.

Аудиторский риск - это предпринимательский риск аудитора (аудиторской фирмы), представляющий собой оценку риска неэффективности аудиторской проверки. Аудиторский риск базируется на оценке риска неэффективности системы учета клиента, риска неэффективности системы внутреннего контроля клиента, риска невыявления ошибок клиента аудиторами.

Аудиторский риск состоит из трех компонентов: внутрихозяйственный риск; риск средств контроля; риск необнаружения .

Аудитор обязан изучать эти риски в ходе работы, оцениватьих и документировать результаты оценки. Аудиторские риски оцениваются как минимум по трем оценкам: низкая, средняя и высокая.

Аудиторские организации могут принять решение о применении в своей деятельности большего количества градаций при оценках рисков или об использовании для оценки рисков количественных показателей (процентов или долей единицы).

При проведении аудита аудитор должен принять необходимые меры для того, чтобы снизить аудиторский риск до разумного минимального уровня. Полностью исключить риск можно при проведении сплошной аудиторской проверки. Однако при больших объемах деятельности предприятия проверять все сплошным порядком не возможно. Поэтому для снижения риска аудитор должен применять более детальные аудиторские процедуры.

Под внутрихозяйственным риском (чистым риском) понимается вероятность появления существенных искажений в бухгалтерском счете, статье баланса, однотипной группе хозяйственных операций, отчетности предприятия в целом до того, как такие искажения будут выявлены средствами системы внутреннего контроля или при условии допущения отсутствия таких средств.

Внутрихозяйственный риск характеризует степень подверженности существенным нарушениям счета бухгалтерского учета, статьи баланса, однотипной группы хозяйственных операций и отчетности в целом у проверяемого предприятия.

При оценке внутрихозяйственного риска в отношении баланса и отчетности аудитору необходимо принимать во внимание особенности функционирования и текущего экономического положения отрасли, в которой действует предприятие; специфические особенности деятельности, осуществляемой данным предприятием; честность персонала предприятия, осуществляющего руководство и ответственного за ведение учета и подготовку отчетности; опыт и квалификацию работников, ответственных за ведение учета и подготовку отчетности; возможность наличия внешнего давления на руководителей и персонал предприятия с целью достижения любой ценой определенных показателей бухгалтерской отчетности и другое.

При оценке внутрихозяйственного риска аудитор может использовать данные аудита прошлых лет, однако при этом он обязан убедиться в том, что они справедливы и для проверяемого года.

Внутрихозяйственный риск устанавливается в размере от 0 до 100 %.

Например, при установлении внутрихозяйственного риска аудитор обращает внимание на дебиторскую задолженность. Как правило, по дебиторской задолженности риск устанавливается не менее 50 %, а если на предприятии имеется просроченная задолженность, то 100 %.

Под риском средств контроля (контрольным риском) представляет собой вероятность того, что существующие на предприятии и регулярно применяемые средства системы бухгалтерского учета и системы внутреннего контроля не будут своевременно обнаруживать и исправлять нарушения, являющиеся существенными по отдельности или в совокупности, и (или) препятствовать возникновению таких нарушений.

Риск средств контроля характеризует степень надежности системы бухгалтерского учета и системы внутреннего контроля предприятия.

Надежность средств контроля и риск средств контроля являются взаимодополняющими категориями: высокой надежности соответствует низкий риск, низкой надежности - высокий риск.

В ходе аудита аудитор обязан изучить и оценитьсистему внутреннего контроля предприятия, контрольную среду и отдельные средства контроля. Данный процесс осуществляется в три этапа:

а) общее знакомство с системой внутреннего контроля;

б) первичная оценка надежности системы внутреннего контроля;

в) подтверждение достоверности оценки надежности системы внутреннего контроля.

При анализе средств контроля аудитор обязан принимать во внимание, что некоторые средства контроля могут быть эффективны в целом, но не быть эффективными в отдельные периоды времени. Это может быть связано со следующими факторами:

а) кратковременная замена учетного работника, ответственного за осуществление данного средства контроля, в связи с отпуском или болезнью;

б) особенности работы бухгалтерии предприятия, отражающие сезонные периоды работы повышенной интенсивности;

в) появление ошибок, имеющих единичный и случайный характер.

Аудитор обязан принимать эти факторы во внимание, анализировать отрицательные результаты тестирования средств контроля и планировать с учетом этого свои аудиторские процедуры.

Аудитор тестирует средства контроля во всех случаях,кроме тех, когда он оценивает риск средств контроля как высокий.Чем в большей степени аудитор собирается опираться при подготовке аудиторского заключения на средства контроля предприятия, тем тщательнее он должен проверять их надежность и эффективность.

При оценке риска средства контроля аудитор может использовать данные аудиторских проверок за прошлые года. Однако он обязан убедиться в том, что они справедливы и для проверяемого года.

Результаты оценки риска средств контроля аудитор должен отразить в общем плане аудита, а уточняющие оценки (если таковые имеются) - в рабочей документации по проверке.

Риск средств контроля устанавливается в размере от 0 до 100 процентов.

Следует иметь в виду, что, как правило, этот риск не устанавливается минимальный, так как аудитор не должен полностью доверять системе внутреннего контроля на предприятии.

Под риском необнаружения понимается вероятность того, что применяемые аудитором в ходе проверки аудиторские процедуры не позволят обнаружить нарушения, имеющие существенный характер.

Риск необнаружения является показателем эффективности и качества работы аудитора и зависит от порядка проведения конкретной проверки, а также от квалификации аудиторов и степени их предыдущего знакомства с деятельностью проверяемого предприятия.

Аудитор обязан на основе оценки внутрихозяйственного риска и риска средств контроля определить допустимый в своей работе рискнеобнаружения и с учетом минимизации риска необнаружения спланировать соответствующие аудиторские процедуры.

Существует обратная связь между риском необнаружения и комбинацией внутрихозяйственного риска и риска средств контроля:

· высокие значения внутрихозяйственного риска и риска средств контроля обязывают аудитора организовать проверку так, чтобы по возможности снизить величину риска необнаружения и тем самым свести общий аудиторский риск до приемлемого значения;

· низкие значения внутрихозяйственного риска и риска средств контроля позволяют аудитору допустить в ходе проверки более высокий риск необнаружения и при этом получить приемлемое значение общего аудиторского риска.

В случае если аудитор хочет снизить риск необнаружения , он должен увеличить количество аудиторских процедур; увеличить затраты времени на проверку; повысить объемы аудиторских выборок.

Если аудитор придет к выводу, что он не в состоянии снизить риск необнаружения до приемлемого уровня относительно имеющих существенный характер статей баланса или однотипной группы хозяйственных операций, он может использовать это как основание для подготовки аудиторского заключения по итогам проверки, отличного от безусловно положительного.

При планировании аудита аудитор обязан учесть факторы, которые могут вызвать существенные искажения бухгалтерской отчетности. На основе того, какое значение уровня существенности принимает аудитор для проверки и каковы особенности остатков и оборотов по счетам бухгалтерского учета, он обязан решить, какие статьи учета следует изучать особенно внимательно и в каких случаях надо использовать аудиторскую выборку и аналитические процедуры с тем, чтобы снизить общий аудиторский риск до приемлемо низкого уровня.

Аудитор обязан принимать во внимание, что между уровнем существенности и степенью аудиторского риска имеется обратная зависимость.

Значения внутрихозяйственного риска остаются постоянными и могут измениться лишь в случае обнаружения в ходе проверки объективно существующих фактов, не учтенных в ходе подготовки общего плана проверки.

Существуют два основных метода оценки аудиторского риска:

1) оценочный (интуитивный);

2) количественный.

Оценочный (интуитивный) метод, наиболее широко применяющийся российскими аудиторскими фирмами, заключается в том, что аудиторы, исходя из собственного опыта и знания клиента, определяют аудиторский риск на основании отчетности в целом или отдельных групп операций как высокий, вероятный и маловероятный и используют эту оценку в планировании аудита.

Количественный метод предполагает количественный расчет многочисленных моделей аудиторского риска. Наиболее простая модель расчета аудиторского риска является основой планирования аудита, так как позволяет понять взаимосвязь отдельных составляющих аудиторского риска и оценить объем тестирования.

Предварительно установленная величина аудиторского риска отражает склонность аудитора к риску, его представление о той экономической среде, в которой он действует. Если, например, вероятность того, что клиент сможет возбудить судебный иск против аудитора или предпринять другие действия, которые существенно могут сказаться на его репутации, достаточно мала, то предварительно установленная величина аудиторского риска может быть большой.

Для суждения о приемлемом уровне аудиторского риска анализируют ликвидность предприятия, изменение уровня прибылей и убытков за предшествующие годы, используемые методы финансирования (если предприятие в большой степени использует внешние источники финансирования и структура задолженности не соответствует структуре активов, то вероятность финансовых трудностей выше), природу операций клиента (предприятие может заниматься весьма рискованными видами деятельности), компетентность менеджмента.

Кроме того, величина аудиторского риска зависит от:

· степени, в которой пользователи полагаются на финансовую отчетность в процессе принятия решений;

· распределения собственности (если держателями акций является ограниченное число собственников, у них есть альтернативные пути получения информации);

· финансового положения клиента (если оно неустойчиво, то велика вероятность того, что аудитору придется доказывать качество проведенной им проверки).

Аудиторский риск является предпринимательским риском аудиторской фирмы, поэтому его величина отражает положение фирмы на рынке аудиторских услуг и степень конкурентности рынка, что также нужно учитывать.

После установления величины аудиторского риска аудитор оценивает факторы, от которых зависит чистый (конечный) риск. Прежде всего, производится оценка специфики деятельности предприятия. Например, скорость устаревания товарно-материальных запасов у предприятия, производящего электронику, выше, чем у сталелитейных заводов; возможность востребования займа для небольшого предприятия меньше, чем для крупного банка, и т.д. Важным фактором является репутация руководства: аудиторы действуют достаточно рискованно, сотрудничая с нечестным менеджментом. Кроме того, аудитор должен понять мотивацию действий клиента в некоторых обстоятельствах: если величина вознаграждения менеджера установлена как процент от прибыли или решение по выпуску облигаций содержит ограничения на величину соотношения текущих активов и обязательств, то вероятность умышленных искажений соответствующей информации увеличивается.

Результаты предыдущих аудиторских проверок могут указывать на потенциальные ошибки текущего периода. Обычно при отсутствии результатов предшествующих аудиторских проверок величина чистого риска устанавливается на высоком уровне.

Вероятность искажений отчетности высока также в случае операций между связанными сторонами и в случае, если операции не характерны для компании.

Отражение некоторых статейотчетности требуетоценок (например, посомнительным долгам), правильность которых зависит, в свою очередь, от подготовки персонала компании, поэтому часто для данных статей устанавливается большая величина чистого риска.

В ситуациях, когда достаточно легко использовать активы компании в личных целях (денежные средства, легкореализуемые ценные бумаги), возрастает и величина чистого риска.

Величина чистого риска всегда прямо пропорциональна сумме, отраженной по данному счету, а также размеру выборки, и зависит от характера элементов выборки.

Данная стадия планирования состоит из следующих этапов: при первоначальном аудите аудитор, исходя из основополагающих факторов - честности руководства и существования адекватной системы бухгалтерских записей - должен оценить возможность проведения аудита. Если аудит невозможен, аудитор отказывается от него. Если же аудитор считает, что проверка может быть проведена, то следующем этапом будет предварительная оценка величины риска неэффективности системы внутреннего контроля в отношении каждого типа операции и определение целей внутреннего контроля на предприятии.

Риск сопровождает любую деятельность. Для хозяйствующего предприятия риск - это изменение конъюнктуры рынка (например, вкусов потребителей), нарушения со стороны контрагентов, действия внешних сил (например, выступления профсоюзов с требованием повысить заработную плату). Аудиторский риск заключается в формировании неправильного мнения относительно финансовой отчетности компании.

Нет практического способа свести аудиторский риск к нулю. Решение о приемлемости степени риска принимает аудитор на основе ожиданий пользователя. Мнение, выраженное при аудиторской проверке, означает для пользователя, что профессиональные стандарты были выдержаны, значительные данные накоплены и оценены для подтверждения этого мнения. Аудитор должен спланировать аудит таким образом, чтобы риск неправильного суждения был минимальным.

Поэтому первоочередной задачей в организации аудиторской проверки является ограничение аудиторского риска в отдельных счетах или операциях таким образом, чтобы при завершении аудита суммарный аудиторский риск был сведен до достаточно низкого уровня или, наоборот, чтобы уровень уверенности аудитора в своих выводах был достаточно высок, чтобы позволить ему выразить мнение относительно финансовой отчетности в целом. Вторичная задача - достижение желаемой уверенности наиболее эффективным путем.

Для снижения аудиторского риска следует руководствоваться правилом: чем больше аудитор проверяет элементов, предназначенных для полного изучения, и чем более убедительным является анализ, тем меньшим будет объем выборки.

Существенность в аудите — это вероятность того, что применяемые аудиторские процедуры позволяют определить наличие ошибки в отчетности экономического субъекта и оценить их влияние на принятие соответствующих решений ее пользователями. Информация об отдельных активах, обязательствах, доходах, расходах и хозяйственных операциях , а также составляющих капитала считается существенной , если ее пропуск или искажение может повлиять на экономические решения пользователей, принятые на основе финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Аудитор не может выразить мнение о степени достоверности финансовой отчетности с абсолютной уверенностью, так как имеются присущие аудиту ограничения, влияющие на возможность обнаружения существенных искажений в силу объективных, субъективных и прочих причин.

К объективным причинам относятся:

• использование аудитором систем тестирования;
• наличие ограничений, присущих любым системам бухгалтерского учета и внутреннего контроля;
• существование ограничений в части аудиторских доказательств, которые носят скорее убедительный, чем исчерпывающий характер.

При аудите отчетности проверяются не все операции, нашедшие отражение в бухгалтерском учете и финансовой отчетности. Согласно аудиторским стандартам проверка проводится выборочно, с использованием тестирования средств контроля в отношении эффективности организации и функционирования систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, а также путем тестирования сальдо счетов, групп однотипных операций. Вторая причина связана с системами бухгалтерского учета и внутреннего контроля. Аудитор выражает мнение с разумной уверенностью, так как идеальных систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля не существует (см. тему 5). Для сбора доказательств аудитор использует информацию, содержащуюся в первичных учетных документах, учетных регистрах, финансовой отчетности. Он может убедиться, что финансово-хозяйственная операция, зафиксированная в первичном учетном документе, оформлена в соответствии с требованиями законодательства Российской Федерации и отражена в учетных регистрах в соответствии с учетной политикой, действующими нормативными актами. Однако аудитор не может гарантировать, что рассматриваемая операция действительно имела место в то время, в том объеме, которые указаны в первичном учетном документе, так как он не присутствовал при ее совершении. Следовательно, аудиторские доказательства не носят исчерпывающего характера.

Субъективные причины определяются собственным суждением аудитора о системе сбора документов и сделанными на их основе выводами. В соответствии с Федеральным законом от 07.08.2001 № 119-ФЗ «Об аудиторской деятельности» аудитор имеет право самостоятельно определять формы и методы аудиторской проверки. Принимая в качестве источника аудиторские стандарты и полагаясь на свое профессиональное суждение, аудитор организует сбор аудиторских доказательств, которые, по его мнению, являются более надлежащими и достоверными, и на их основе формирует вывод о степени достоверности финансовой отчетности.

Прочие причины ограничения аудита возникают из-за проведения аудируемым лицом финансово--хозяйственных операций и наличия факторов, увеличивающих риск существенного искажения сверх ожидаемого уровня при обычных условиях.

В соответствии с Федеральным правилом (стандартом) № 4 «Существенность в аудите» определено, что информация об отдельных активах, обязательствах, доходах, расходах, хозяйственных операциях, а также составляющих капитала считается существенной, если ее пропуск или искажение может повлиять на экономические решения пользователей, принятые на основе финансовой отчетности.

Оценка существенности информации

В аудите различают качественную и количественную оценку существенности информации .

При качественной оценке аудитор должен использовать свое профессиональное суждение, для того чтобы определить, носят или не носят существенный характер отмеченные в ходе аудита искажения порядка совершения хозяйственных и финансовых операций от требований нормативных актов, действующих в Российской Федерации . Таким образом, аудитору необходимо выявить существенность из контекста поставленного вопроса. Например, статью доходов можно рассмотреть для оценки существенности с качественной стороны относительно общего обзора финансовой отчетности; целого, от которого она составляет часть; других статей; соответствующей суммы за предыдущие годы . Д.К. Робертсон выделяет следующие факторы при оценке существенности: абсолютная величина ошибки, относительная величина ошибки, содержание статьи отчетности, конкретные условия, неопределенность, кумулятивный эффект.

В соответствии с Федеральным правилом (стандартом) № 4 «Существенность в аудите» примерами качественных искажений являются недостаточное или неадекватное описание учетной политики, когда существует вероятность того, что пользователь финансовой (бухгалтерской) отчетности будет введен в заблуждение таким описанием; отсутствие раскрытия информации о нарушении нормативных требований в случае, когда существует вероятность того, что последующее применение санкций сможет оказать значительное влияние на результаты деятельности аудируемого лица .

В случае количественной оценки аудитору необходимо определить, превосходят ли по отдельности и в сумме обнаруженные искажения прогнозируемую величину отклонений, т.е. уровень существенности.

Под уровнем существенности понимается предельное значение ошибки финансовой (бухгалтерской) отчетности, начиная с которой квалифицированный пользователь этой отчетности с большей степенью вероятности не в состоянии делать на ее основе правильные выводы и принимать правильные экономические решения.

В зависимости от аспекта финансовой отчетности аудитор рассматривает существенность как на уровне финансовой (бухгалтерской) отчетности в целом, так в отношении сальдо счетов, групп однотипных операций и раскрытия информации. Аудитор должен принимать во внимание существенность при определении характера, сроков проведения и объема аудиторских процедур, а также при оценке последствий искажений. Однако методика расчета уровня существенности в Федеральном правиле (стандарте) № 4 отсутствует. Аудиторским организациям необходимо разработать свой подход по расчету уровня существенности и использовать его при планировании аудиторских процедур, оценке последствий искажений. За основу можно взять методику расчета уровня существенности, предлагаемую в ПСАД «Существенность и аудиторский риск», одобренном Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ .

Рассмотрим расчет уровня существенности по формату прил. 6 на примере условного экономического субъекта ОАО «Факел» (прил. 7). В гр. 2 табл. 4.1 приведены показатели из финансовой отчетности ОАО «Факел», в гр. 4 — значение, применяемое для нахождения уровня существенности.

Базовые показатели, используемые при нахождении уровня существенности для ОАО "Факел" тыс.руб. Таблица 4.1.

Формула уровня существенности:

УС =∑ЗП/5

ЗП — значение показателя, используемого при расчете уровня существенности.

Рассчитаем уровень существенности для ОАО «Факел» по формуле уровня существенности, тыс.руб.:

УС = (29,9 + 200 + 164,7 + 519,2 + 197,9)/5 = 222,34

В соответствии с положениями приложения ПСАД «Существенность и аудиторский риск» показатели , применяемые при расчете уровня существенности, не должны отличаться от их среднего значения более чем на 20% . Для проверки данного условия можно использовать следующую формулу:

Откл.(%) = (УС — ЗП)/УС * 100%

Процентные отклонения показателей, используемых при определении уровня существенности для ОАО «Факел», составляют, %:

• (222,34 — 29,9)/222,34 * 100% = 86,55
• (222,34 — 200)/222,34 * 100% = 10,05
• (222,34 — 164,7)/222,34 * 100% = 25,92
• (222,34 — 519,2)/222,34 * 100% = -133,16
• (222,34 — 197,9)/222,34 * 100% = 10,99

С учетом того, что максимальное и минимальное значения показателей отличаются от среднего (222,34 тыс. р.) более чем на 20% в большую и меньшую стороны соответственно, необходимо определить новое значение уровня существенности, тыс.руб.:

УС = (200+164,7+197,9)/3 = 187,53

Общий уровень существенности составляет 187,53 тыс. р. Данное значение можно округлить согласно ПСАД «Существенность и риск в аудите» в пределах 20%. При решении вопроса, в какую сторону (увеличения или уменьшения) будет осуществлено округление, необходимо принимать во внимание, что существует обратная взаимосвязь между аудиторским риском и существенностью. Округление полученного значения уровня существенности в сторону увеличения снижает аудиторский риск, и наоборот. Произведем округление в большую сторону, что составляет 200 тыс. р. и не превышает 20% от 187,53 тыс. р. Следовательно, для ОАО «Факел» уровень существенности составит 200 тыс. р. и будет использоваться аудитором для оценки выявленных искажений по отдельности и в сумме, а также для выражения профессионального мнения о степени достоверности финансовой отчетности.

В предлагаемой методике используются показатели из формы № 1 «Бухгалтерский баланс» гр. 4 «На конец года». Возможен вариант, когда для расчета уровня существенности в аудиторской организации согласно внутрифирменным стандартам применяется среднее значение показателей из гр. 3 «На начало года» и гр. 4 «На конец года» формы № 1 «Бухгалтерский баланс». Данный подход дает возможность получить более точную оценку уровня существенности. Однако, так как аудитор выражает профессиональное мнение о степени достоверности финансовой отчетности за финансовой год, использование показателей только из гр. 4 «На конец года» формы № 1 «Бухгалтерский баланс» представляется более точным.

Рассчитанный показатель существенности применяется на уровне всей финансовой отчетности. Однако аудитор рассматривает существенность и на уровне отдельных статей отчетности. В этом случае используют несколько подходов, сложившихся в практике. Один из них предполагает вычисление процента отклонений по конкретной статье финансовой отчетности, в пределах которого искажение не будет существенно. Процент отклонений должен быть закреплен во внутрифирменных стандартах, утвержденных и действующих в конкретной аудиторской организации. При его определении можно использовать положения нормативных актов Российской Федерации, например ст. 15.11. «Грубое нарушение правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности» КоАП РФ. В данной статье определено, что грубое нарушение правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности, а равно порядка и сроков хранения учетных документов, влечет наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от 20 до 30 МРОТ.

Под грубым нарушением правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности согласно ст. 15.11 КоАП РФ понимается:

• искажение сумм начисленных налогов и сборов не менее чем на 10%;
• искажение любой статьи (строки) формы бухгалтерской отчетности не менее чем на 10%.

Во внутрифирменном стандарте закрепляется, что искажение любой статьи (строки) финансовой отчетности на 10% и более считается существенным.

Другой подход к определению существенности на уровне отдельных статей отчетности основан на ее структуре. В этом случае рассчитывают удельное значение показателей в валюте баланса, а затем сумму, которую будет составлять удельное значение статьи финансовой отчетности от уровня существенности. Полученное значение и будет являться существенным для статьи отчетности. В прил. 8 как пример приводится расчет существенности на уровне отдельных статей финансовой отчетности по данным формы № 1 «Бухгалтерский баланс» ОАО «Факел». Этот подход раскрыт в Методических рекомендациях по проверке налога на прибыль и обязательств перед бюджетом при проведении аудита и сопутствующих услуг.

При определении структуры финансовой отчетности могут иметь место несущественные (незначимые) статьи. Для нахождения наиболее значимых статей баланса необходимо установить, какое удельное значение от валюты баланса будет существенным (т.е. 1, 1,5% и т.д.), полагаясь на свое профессиональное суждение и положения внутрифирменных стандартов аудиторской организации, и дать ему обоснование. Значимыми статьями будут те, которые равны установленному проценту либо более процента, определенного как существенный.

При формировании методики расчета уровня существенности аудиторская организация может использовать зарубежный опыт. В некоторых аудиторских фирмах, таких, как А, В, С (табл. 4.2), доля значения, применяемого при расчете уровня существенности, указана не конкретным числом, а интервалом.

Использование показателя «оборот» в рассматриваемой методике позволяет определить уровень существенности на уровне групп однотипных операций, т.е. оборотов по бухгалтерским счетам. Это обосновано тем, что на практике, как правило, оборот аудируемого лица и стоимость активов в бухгалтерском балансе имеют различный порядок.

Таблица 4.2. Доли значений, используемые для определения существенности аудиторскими фирмами Великобритании

В случае если аудиторская организация будет использовать методику фирмы D или ее элементы, необходимо учитывать, что расчет чистых активов выполняется в соответствии с приказом Минфина

России от 29.01.2003 № Юн «Об утверждении порядка оценки чистых активов акционерных обществ».

В аудиторских стандартах Австралии определено, что ошибка до 5% показателя считается несущественной, ошибка в 10% и более — существенной, ошибку от 5 до 10% необходимо оценить с качественной стороны. Следовательно, если аудитор выявил ошибку, составляющую 10% и более, то он рассматривает это как существенный фактор и модифицирует аудиторское заключение. В случае когда выявлены ошибки до 5%, они оцениваются как несущественные. В отношении ошибок, составляющих от 5 до 10%, аудитор должен выполнить дополнительные аудиторские процедуры, для того чтобы сделать вывод об их влиянии на достоверность финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Между существенностью и аудиторским риском существует обратная взаимосвязь. Аудитор должен принимать это во внимание при определении характера, сроков проведения и объема аудиторских процедур. Так, если приемлемый уровень существенности по конкретным аудиторским процедурам окажется ниже запланированного, то аудиторский риск повышается. Аудитор компенсирует это либо снизив риск средств контроля путем дополнительного тестирования средств контроля, либо снизив риск необнаружения путем проведения дополнительных или модифицированных процедур проверок по существу.

Аудитору необходимо использовать существенность для оценки совокупности неисправленных искажений и их влияния на степень достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности. Совокупность неисправленных искажений в соответствии с Федеральным правилом (стандартом) № 4 включает в себя конкретные искажения, выявленные аудитором, в том числе результаты неисправленных искажений, обнаруженных во время предыдущего аудита, а также наилучшую аудиторскую оценку прочих искажений, которые не могут быть конкретно определены (т.е. прогнозируемые ошибки).

В случае когда искажения существенны, аудитору необходимо снизить аудиторский риск посредством проведения дополнительных аудиторских процедур или потребовать от руководства аудируемого лица внесения поправок в финансовую (бухгалтерскую) отчетность. При отказе руководства аудируемого лица вносить изменения в финансовую (бухгалтерскую) отчетность аудитор должен проанализировать результаты проведенных дополнительных аудиторских процедур. Если дополнительные аудиторские процедуры свидетельствуют о существенности искажений, то рассматривается вопрос о модификации аудиторского заключения.

При проведении аудиторских проверок всегда имеет место риск, связанный с возможностью дать неверное заключение. Аудиторский риск зависит от многих факторов, как относящихся к проверяемому субъекту, так и обусловленным методикой проверки. В частности, влияние на него оказывает уровень существенности, т.е. тот размер ошибки в учете, при превышении которого у аудитора появляются основания для признания отчетности недостоверной. Рассмотрим, как связаны между собой существенность и аудиторский риск .

Взаимосвязь между существенностью и аудиторским риском

Нормативные документы, регулирующие аудиторскую деятельность, регламентируют в том числе и такие понятия, как существенность и аудиторский риск. Стандарт № 4 «Существенность в аудите», утвержденный постановлением Правительства РФ № 696 от 23.09.2002 указывает, в частности, на то, что между существенностью и аудиторским риском существует зависимость.

Чем более жесткие требования предъявляются к результатам проверки, тем выше вероятность того, что эти требования будут нарушены. Снижение уровня существенности приводит к тому, что аудитор должен отслеживать самые незначительные отклонения в предоставленной отчетности. И, конечно, в этом случае увеличивается вероятность того, что какое-либо из нарушений будет пропущено.

Напротив, при высоком уровне существенности аудитору для обеспечения заданной точности достаточно отследить только самые крупные отклонения. Поэтому риск сделать неверные выводы по результатам проверки в данном случае снижается.

Итак, можно заключить, что между существенностью и аудиторским риском существует обратная зависимость.

Управление аудиторским риском с использованием уровня существенности

Аудиторские стандарты устанавливают только самые общие правила проведения проверок. Это относится и к определению уровня существенности. Аудитор самостоятельно выбирает методику расчета данного показателя. При этом необходимо принимать во внимание величину аудиторского риска. Он по сути представляет собой совокупность рисков, которые зависят как от проверяемого предприятия, так и от методов, применяемых специалистом.

Аудитор на этапе планирования проверки оценивает составляющие риска, обусловленные спецификой проверяемого субъекта. После этого с учетом полученной информации производится расчет уровня существенности. Он должен быть таким, чтобы аудитор мог обеспечить приемлемый общий уровень риска при оптимальном количестве и трудоемкости проводимых контрольных процедур.

Нередко в процессе проверки аудитор, получив дополнительную информацию, изменяет свое мнение об уровне «внутрихозяйственного» риска. В этом случае необходимо изменить и уровень существенности, таким образом, чтобы показатели риска и проводимые аудиторские процедуры были оптимальными с учетом всей совокупности имеющихся данных.

Вывод

Существенность в аудите и аудиторский риск тесно связаны – между ними существует обратная зависимость. Эта взаимосвязь используется аудиторами для управления рисками как при планировании проверок, так и в процессе их проведения.

После изучения организации бухгалтерского учета и оценки надежности системы внутреннего контроля аудитору важно установить степень аудиторского риска. В общеупотребительном смысле слово «риск» (фр. risque , итал. risco ) – это мера опасности потерять что-либо. Риск невозможно исключить, так как это объективно существующая величина, показывающая вероятность наступления определенных событий, влияющих на конечный результат, но его можно свести к минимуму.

Предпринимательский риск, в свою очередь, можно подразделить на риск заказчика аудиторских услуг и риск аудитора (аудиторской организации).

Под риском заказчика понимается вероятность оказания влияния не зависящих от аудитора обстоятельств деловой активности клиента на ухудшение его финансового положения, тогда как аудитор (аудиторская организация) подтвердил его устойчивость, т. е. аудитор подтвердил отчетность клиента, но фактически она содержала существенные ошибки и искажения.

Риск аудитора (аудиторской организации) – это вероятность того, что существует опасность возникновения конфликта между аудитором и клиентом независимо от результатов проведенного аудита и представленного аудиторского заключения. На это может повлиять ряд следующих факторов (обстоятельств):

· вероятность судебных исков по отношению к аудитору;

· сроки проведения аудита;

· конкурентоспособность аудитора;

· положение на рынке клиента и подверженность его финансового положения внешним факторам;

· финансовое состояние клиента;

· квалификация специалистов бухгалтерской службы и внутреннегоконтроля и др.

Предпринимательский риск аудитора заключается в том, что аудитор может потерпеть неудачу из-за конфликта с клиентом даже при условии, что представленное аудиторское заключение положительное. Такой риск зависит от следующих факторов:

· конкурентоспособности аудитора;

· вероятности судебных исков по отношению к аудитору;

· финансового состояния клиента;

· характера операций клиента;

· компетентности администрации и учетного персонала клиента;

· сроков проведения аудита и т. д.

Под аудиторским риском понимают вероятность того, что аудитор сделает ошибочное заключение о достоверности финансовой отчетности.

Исходя из существующих в экономической литературе определений видов аудиторского риска их можно обобщить по трем направлениям (табл. 9).

Таблица 9. Обобщение видов аудиторского риска
в экономической литературе

Произведение значений трех видов аудиторского риска, приведенных в табл. 9, будет соответствовать уровню общего аудиторского риска. Определяется он как вероятность формирования неверного мнения и, как следствие, составление неправильного заключения по результатам проверки. Аудиторы понимают невозможность полного устранения риска, поэтому они установили приемлемый, с их точки зрения, уровень – 5% . Это означает, что пять из ста подписанных аудитором заключений содержат неверные сведения по спорным вопросам. Иногда в профессиональной литературе приводится показатель «уровень доверия», равный 95%, его называют «магической цифрой аудиторского риска» . Установление данного показателя на более низком уровне может отрицательно сказаться на конкурентоспособности аудиторской фирмы.

На уровень совокупного аудиторского риска оказывают влияние следующие факторы:

· масштаб хозяйственной деятельности клиента (чем больше объем операций в организации, тем шире должна использоваться его бухгалтерская отчетность и, соответственно, тем более приоритетным при установлении уровня риска является мнение пользователей о достоверности данной отчетности);

· организационно-правовая форма субъекта хозяйствования (бухгалтерские отчеты открытого акционерного общества пользуются большим доверием акционеров, чем закрытого, так как в них выше степень внутреннего контроля из-за наличия собственников, интересы которых не всегда совпадают и которые по этой причине вынуждены контролировать друг друга);

· структура капитала и наличие обязательств (если в отчетности показана большая сумма обязательств, то она будет более широко использоваться реальными и потенциальными кредиторами; именно кредиторы будут потребителями отчетных данных, на которых негласно ориентируются при установлении уровня риска).

С уровнем риска неразрывно связана проблема объема проверок на существенность операций, отраженных в бухгалтерском учете. Если высок риск выявления ошибки по какой-либо операции, то аудитор должен провести как можно больше детальных проверок для его снижения.

Общий аудиторский риск включает внутренний риск, контрольный риск и риск необнаружения.

Внутренний риск (ВР ) – вероятность того, что данные балансового счета или отдельные хозяйственные операции не соответствуют действительности, так как содержат недостоверную информацию, которая сама по себе или вместе с другой недостоверной информацией по данным других балансовых счетов или хозяйственных операций искажают бухгалтерскую (финансовую) отчетность и статьи бухгалтерского баланса .

Контрольный риск (КР ) – вероятность того, что недостоверная информация не выявлена или своевременно не предупреждена системой внутреннего контроля . В этом случае независимый аудитор должен оценить эффективность системы внутреннего контроля с точки зрения ее способности предотвращать или обнаруживать ошибки. Для этого он должен ознакомиться со структурой и оценить эффективность работы как ее отдельных звеньев, так и в целом. Контрольный риск состоит из трех элементов: среды контроля, системы учета и средств контроля.

Понимая значение внутреннего и контрольного аудиторского рисков на уровне счетов и статей отчетности, аудитор определяет соответствующие значения риска необнаружения.

Риск необнаружения (РН ) – вероятность того, что применяемые аудитором в ходе проверки аудиторские процедуры не позволят обнаружить реально существующие нарушения, имеющие существенный характер по отдельности либо в совокупности . Данный риск устанавливается в зависимости от проверяемых элементов: один – для запасов, второй – для дебиторов, третий – для основных средств и т. д.

На величину показателя оказывает влияние фактор повторности проверки. Если аудитор проводит проверку у клиента не в первый раз, то он лучше знаком с особенностями бизнеса и знает большинство «узких мест». Если же проверка проходит в первый раз, то риск необнаружения ошибки аудитором более высок.

Работа аудитора должна строиться таким образом, чтобы свести аудиторский риск к относительно низкому уровню.

Существенность в аудите – это обстоятельства, значительно влияющие на достоверность бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Согласно правилу аудиторской деятельности Республики Беларусь «Существенность в аудите», утвержденному постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 6 марта 2001 г. № 24 (в редакции постановления от 28 октября 2008 г. № 159), уровень существенности – совокупный размер допустимых искажений данных бухгалтерской (финансовой) отчетности, который не оказывает влияния на качество решений, принимаемых пользователями бухгалтерской (финансовой) отчетности на основании этой отчетности.

Информация об отдельных активах, обязательствах, доходах, расходах и хозяйственных операциях считается существенной, если ее пропуск или искажение может повлиять на экономические решения пользователей бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица, принятые на ее основе. Существенность зависит от величины показателя бухгалтерской (финансовой) отчетности и (или) ошибки, оцениваемой в случае ее пропуска или искажения.

Оценка существенности является предметом профессионального суждения аудиторской организации.

При разработке порядка определения уровня существенности аудиторская организация должна руководствоваться следующим:

· стремиться к снижению влияния субъективных факторов на форму выражения аудиторского мнения;

· учитывать многообразие видов деятельности (финансово-хозяйственных операций) аудируемых лиц;

· обеспечивать возможность рационального и эффективного использования устанавливаемого уровня существенности как с позиции трудоемкости аудита, так и с позиций надежной основы для принятия решений пользователями бухгалтерской (финансовой) отчетности;

· обеспечивать единообразие принципов и расчетов, позволяющее аудиторам с разным опытом и квалификацией получать приблизительно одинаковые результаты.

При определении уровня существенности аудиторской организации необходимо:

· выбрать показатели бухгалтерской (финансовой) отчетности, характеризующие финансово-хозяйственную деятельность аудируемого лица, для которых будет установлен уровень существенности (базовые показатели);

· установить уровень существенности для каждого из выбранных показателей (базовых показателей) или единый уровень существенности в целом для бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Приемлемый уровень существенности устанавливается аудиторской организацией при разработке плана аудита в целях выявления существенных с количественной и качественной точки зрения искажений.

При определении количественной стороны существенности аудиторская организация должна оценить, превосходят ли по отдельности и (или) в сумме обнаруженные и ожидаемые искажения показателей бухгалтерской (финансовой) отчетности установленный для этой отчетности уровень существенности.

При определении качественной стороны существенности аудиторская организация должна определить, имеют ли существенный характер отмеченные в ходе аудита несоответствия порядка совершения аудируемым лицом финансово-хозяйственных операций требованиям законодательства Республики Беларусь. Примерами качественных искажений являются:

· недостаточное или неадекватное описание (формирование) учетной политики, когда существует вероятность того, что пользователь бухгалтерской (финансовой) отчетности будет введен в заблуждение таким описанием;

· нарушения нормативных правовых актов Республики Беларусь, регулирующих деятельность аудируемого лица, несущественные по количественным признакам, но при этом существует вероятность того, что последующее применение санкций сможет оказать значительное влияние на финансовое положение аудируемого лица.

Значение уровня существенности, определенное на этапе планирования аудита, факторы, повлиявшие на его величину, а также корректировку значения уровня существенности в ходе аудита, сопутствующие расчеты и подробную аргументацию необходимости таких корректировок аудиторская организация должна отражать в рабочей документации.

Аудиторской организации необходимо рассмотреть возможность искажений в отношении сравнительно небольших величин, которые в совокупности могут оказать существенное влияние на достоверность бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица. Так, ошибка при составлении бухгалтерской проводки в конце месяца может указывать на возможное существенное искажение бухгалтерской (финансовой) отчетности, которое возникнет в том случае, если такая ошибка будет повторяться каждый месяц.

Установленный аудиторской организацией уровень существенности применяется:

· при определении характера, сроков проведения и объема аудиторских процедур;

· при оценке последствий искажений.

Между существенностью и аудиторским риском существует обратная зависимость, т. е. чем выше уровень существенности, тем ниже уровень аудиторского риска, и наоборот.

Обратная зависимость между существенностью и аудиторским риском принимается во внимание аудиторской организацией при определении характера, сроков проведения и объема аудиторских процедур. Если в ходе аудита аудиторская организация определяет, что приемлемый уровень существенности выше, чем уровень, установленный на стадии планирования аудита, то аудиторская организация должна изменить характер, сроки проведения и объем запланированных процедур проверки по существу с целью снижения риска необнаружения существенных искажений.

Увольнение